BFH – Steuerliche Fallstricke beim Formwechsel

Das BFH sah sich mit der jüngst veröffentlichten Entscheidung vom 21.2.2022 (Az. I R 13/19) dazu veranlasst, den Anwendungsbereich für die steuerliche Rückwirkung eines Formwechsels von einer Personen- in eine Kapitalgesellschaft klarzustellen.
 
§ 25 UmwStG eröffnet – unter Einhaltung weiterer Voraussetzungen – die Möglichkeit, einen Formwechsel steuerneutral zu Buchwerten und mit steuerlicher Rückwirkung zu vollziehen. Die Anwendung der Norm setzt allerdings voraus, dass es sich bei dem formwechselnden Rechtsträger jedenfalls zum Zeitpunkt des Umwandlungsbeschlusses um eine Mitunternehmerschaft handelt (also eine Personengesellschaft, die Gewinneinkünfte erzielt). 
 
Handelt es sich hingegen um eine vermögensverwaltende Personengesellschaft kommt eine Rückwirkung nicht in Betracht und es kann zur Aufdeckung stiller Reserven kommen (sofern es eine Norm gibt, die dies für Vermögensgegenstände des Privatvermögens anordnet). Ein Bewertungswahlrecht besteht beim Formwechsel vermögensverwaltender Personengesellschaften nicht.
 
In dem vom BFH entschiedenen Fall wurde zwar eine GbR vor dem Formwechsel zunächst als OHG in das Handelsregister eingetragen. Zivilrechtlich war der Formwechsel in eine Kapitalgesellschaft damit möglich, weil die OHG anders als die GbR eine Personenhandelsgesellschaft ist (§§ 191 Abs. 1 Nr. 1 iVm. 3 Abs. 1 Nr. 1 UmwG). Diese handelsrechtliche Unterscheidung führt aber – was häufig verkannt wird – nicht dazu, dass die Gesellschaft steuerlich zur Mitunternehmerschaft wird. Im Streitfall lag deshalb keine Mitunternehmerschaft (mehr) vor, weil die Gesellschaft vor dem Formwechsel ihren Geschäftsbetrieb bereits veräußert hatte. 
 
Fazit: Der Fall zeigt einmal mehr, wie wichtig es in der Praxis ist, die Unterschiede der Besteuerung von vermögensverwaltenden Personengesellschaften gegenüber Mitunternehmerschaften zu berücksichtigen.