Tantiemen an Gesellschafter-Geschäftsführer sind grundsätzlich als Betriebsausgabe abzugsfähig. Voraussetzung ist, dass die Vergütung fremdüblich ist. Die Rechtsprechung hat eine Vielzahl von Anforderungen für die Fremdüblichkeit von Tantiemeregeln aufgestellt. Bei Nichtbeachtung drohen verdeckte Gewinnausschüttungen. Wir haben Ihnen zehn wichtige Grundsätze hierzu zusammengestellt:

1. Die Angemessenheit der Gesamtvergütung inklusive aller Vergütungsbestandteile ist sicherzustellen.

• Bei der Bemessung der Vorstandsvergütung für einen Gesellschafter-Geschäftsführer ist Ausgangspunkt für die Vergütungsregelung die Festlegung einer Angemessenheitsobergrenze für sämtliche Vergütungsbestandteile.
   

2. Die Bemessungsgrundlage der Tantieme ist klar und eindeutig zu regeln. 

• Um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden, muss die Tantieme nach der Rechtsprechung des BFH im Vorhinein so geregelt sein, dass die Höhe der Vergütung allein durch Rechenvorgänge ermittelt werden kann, ohne dass es der Ausübung irgendwelcher Ermessensakte seitens der Geschäftsführung oder Gesellschafterversammlung bedarf (BFH vom 30.1.1985 I R 37/82, BStBl. II 1985, 345; vom 9.1.2007 I B 78/06, BFH/NV 2007, 1189).

3. Der variable Anteil sollte höchstens mit 25 % der Gesamtausstattung vereinbart werden. 

• Im Einzelfall kann es ein Indiz für eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung sein, wenn der variable Anteil mehr als 25 % der Gesamtausstattung beträgt (BFH vom 5.10.1994 I R 50/94, BStBl. II 1995, 549). Insbesondere für den Fall, dass die Ertragslage der Gesellschaft starken Schwankungen unterliegt, hat der BFH bei abweichenden Vereinbarungen jedoch eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung verneint (BFH vom 27.2.2003 I R 80/01, 81/01, BFH/NV 2003, 1346).

4. Die steuerliche Anerkennung von Umsatztantiemen ist nur in besonderen Fällen möglich.

• Umsatzabhängige Tantiemen werden steuerlich nur anerkannt, wenn hierfür besondere Gründe vorliegen. Grundsätzlich gelten sie aufgrund ihrer Risiken für gewinnorientierte Kapitalgesellschaften als unüblich. Besondere Gründe können zB vorliegen, wenn die mit der variablen Vergütung angestrebte Leistungssteigerung durch eine Gewinntantieme nicht zu erreichen wäre, etwa in der Aufbauphase eines Unternehmens, oder wenn die Umsatztantieme einem ausschließlich für den Vertrieb zuständigen Geschäftsführer zugesagt wird (BFH vom 19.5.1993 I R 83/92, BFH/NV 1994, 124).

5. Grundsätzlich sollten keine „Nur-Gewinntantiemen“ vereinbart werden.

• Erfolgsbezogene Tätigkeitsvergütungen bestehen üblicherweise in einem Prozentsatz der Gesamtvergütung. Die Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers wird ganz überwiegend durch Festgehälter entlohnt (BFH vom 2.12.1992 I R 54/91, BStBl. II 1993, 311). In Ausnahmefällen können „Nur-Gewinntantiemen“ anzuerkennen sein, etwa bei einer zeitlichen Begrenzung auf die Aufbauphase der Gesellschaft (BFH vom 18.3.2002 I B 156/01, BFH/NV 2002, 1178).

6. Bei Gewinntantiemen ist die 50 %-Grenze zu beachten.

• Nach der Rechtsprechung des BFH spricht bei einer Gewinntantieme von über 50 % des Jahresüberschusses der Gesellschaft der Beweis des ersten Anscheins für eine verdeckte Gewinnausschüttung (zB BFH vom 5.10.1994 I R 50/94, BStBl. II 1995, 549). 

7. Verlustvorträge sind in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen.

• Bestehen bei der Gesellschaft Verlustvorträge und ist der tantiemeberechtigte Geschäftsführer für die Verluste (mit-)verantwortlich, sind die Verlustvorträge zur Wahrung der Fremdüblichkeit grundsätzlich in die Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme einzubeziehen (BFH vom 17.12.2003 I R 22/03, BStBl. II 2004, 524).

8. Bei Besonderheiten sollte frühzeitig ein Vergütungsgutachten eingeholt werden.

• Ausgangspunkt der Entgeltbemessung kann ein statistischer Fremdvergleich sein. Weichen die Vorstellungen des Gesellschafter-Geschäftsführers aufgrund besonderer Umstände (zB Ertragsstärke des Unternehmens, besonderer persönlicher Einsatz) von den statistischen Zahlen erheblich ab, empfiehlt sich die Einholung eines individuellen Vergütungsgutachtens einer Unternehmensberatung, um die Rechtfertigung des Gehalts frühzeitig zu dokumentieren.

9. Die Fälligkeit des Tantiemeanspruchs ist zu regeln.

• Nach der Rechtsprechung des BFH führen fehlende Regelungen zur Fälligkeit oder bloße Ermächtigungen zur freien Bestimmung des Fälligkeitszeitpunkts des Tantiemeanspruchs bereits im Zeitpunkt der Feststellung des Jahresabschlusses zum Zufluss beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer (BFH vom 12.7.2021 VI R 3/19, BFH/NV 2022, 9). Der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer könne zu diesem Zeitpunkt wirtschaftlich über seinen Tantiemeanspruch verfügen.

10. Die Tantiemeregelungen sind vereinbarungsgemäß durchzuführen.

• Abweichende Durchführungen der Tantiemeregelungen können zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen, etwa wenn der tatsächliche Auszahlungsbetrag über dem vereinbarten Tantiemesatz liegt (zB FG Hamburg vom 20.11.2013 2 K 89/13, EFG 2014, 577).

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