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20.01.2023

Strengere Bewertungsmaßstäbe bei mittelbaren Grundstücksschenkungen

I. Soll – oder kann – eine Immobilie nicht direkt zugewendet werden, kann der Schenker dem Bedachten einen Geldbetrag zum Erwerb eines bestimmten Grundstücks zuwenden – sog. mittelbare Grundstücksschenkung (zu den Einzelheiten CURDT in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 R. 10 (Nov. 2022)). In diesen Fällen liegt steuerlich nicht die Schenkung eines Geldbetrags, sondern eines Grundstücks vor, wenn dem Bedachten nach dem erkennbaren Willen des Zuwendenden im Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung ein bestimmtes Grundstück oder Gebäude verschafft werden soll. (BFH vom 5.10.2005 II R 48/03, BFH/NV 2006, 302; R E 7.3 ErbStR 2019; HANNES/HOLTZ in Meincke/Hannes/Holtz, 18. Aufl. 2021, ErbStG § 7 Rz. 22).

II. Der Vorteil einer mittelbaren Grundstücksschenkung liegt regelmäßig in der Bewertung. Bebaute Grundstücke werden nach §§ 180 ff. BewG bewertet. Für Ein- und Zweifamilienhäuser gilt das Vergleichswertverfahren (§ 182 Abs. 2 Nr. 3 BewG). Wenn kein Vergleichswert besteht, ist der Sachwert maßgeblich (§ 182 Abs. 4 Nr. 1 BewG). Erfolgt die Bewertung der Immobilie nach dem Sachwert liegt dieser oftmals unter dem Marktpreis. Damit ist die steuerliche Bereicherung bei der mittelbaren Grundstücksschenkung häufig niedriger bewertet als der zum Erwerb gedachte Geldbetrag.

III. Mit seiner Entscheidung vom 24.8.2022 (II R 14/20, DStR 2022, 2619) hat der BFH die Möglichkeit, im Rahmen einer mittelbaren Grundstücksschenkung den schenkungsteuerlichen Wert der Bereicherung unterhalb des für das Grundstück zu zahlenden Kaufpreises anzusetzen, erheblich eingeschränkt:

1. Im Entscheidungsfall hatte der Kläger seiner Tochter einen Betrag iHv. € 920.000,-- zum Erwerb eines bestimmten Grundstücks zugewandt, welches diese zum vorgenannten Betrag erwarb. Vergleichspreise für vergleichbare Grundstücke oder Vergleichsfaktoren konnte der Gutachterausschuss für das zu bewertende Grundstück nicht mitteilen. Während der Kläger gegenüber dem Finanzamt einen Grundbesitzwert im Sachwertverfahren iHv. € 518.403,-- angab, stellte das Finanzamt einen Wert iHv. € 920.000,-- fest. Es stützt sich hierbei auf den von der Tochter gezahlten Kaufpreis. Dieser sei im Rahmen des Vergleichswertverfahrens zugrunde zu legen. Sowohl das Instanzgericht (FG Düsseldorf vom 26.5.2020 11 K 3447/19 BG, EFG 2020, 1197) als auch der BFH (vom 24.8.2022 II R 14/20, DStR 2022, 2619) gaben dem Finanzamt Recht.

2. Der BFH stellt folgende Grundsätze auf:

• Sind weder Verkaufspreise von Vergleichsgrundstücken oder andere Faktoren vorhanden, kann der Kaufpreis für das zu bewertende Grundstück herangezogen werden. Dies ergibt sich aus der Orientierung am gemeinen Wert (§ 177 Abs. 1 BewG).

• Entgegen dem Wortlaut des § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG müssen nicht stets mehrere Grundstücke den Vergleichspreis bilden. Ein Vergleichspreis lässt sich auch aus der Veräußerung eines einzelnen Grundstücks ableiten. Das gilt auch dann, wenn dieses Grundstück das zu bewertende Grundstück selbst ist. Ist der Kaufpreis unter fremden Dritten unter marktüblichen Bedingungen vereinbart, bildet dieser eine hinreichende Grundlage für den Vergleichspreis.

•  Liegt ein solcher Kaufpreis vor, ist ein Rückgriff auf das Sachwertverfahren (§ 182 Abs. 4 Nr. 1 BewG) weder erforderlich noch geboten. Dem Steuerpflichtigen bleibt es unbenommen, einen niedrigeren gemeinen Wert nachzuweisen (§ 198 Abs. 1 BewG). 

IV. In der Praxis führt die Entscheidung des BFH (vom 24.8.2022 II R 14/20, DStR 2022, 2619) dazu, dass bei der Übertragung von Wohnungs- oder Teileigentum sowie Ein- und Zweifamilienhäusern (§ 182 Abs. 2 BewG) das Sachwertverfahren an Bedeutung verliert. Nicht nur bei mittelbaren, sondern auch bei unmittelbaren Grundstücksschenkungen dürfte dadurch der zu versteuernde Wert der Bereicherung in vielen Fällen ansteigen.

Schon bislang hatte die Finanzverwaltung einen Kaufpreis als Vergleichspreis herangezogen, wenn der Steuerpflichtige das Grundstück zunächst selbst erwarb, um es anschließend zu verschenken. Als ein Vergleichspreis kann danach auch der für die zu bewertende wirtschaftliche Einheit tatsächlich innerhalb eines Jahres vor dem Bewertungsstichtag unter fremden Dritten erzielte Kaufpreis gelten, sofern zwischenzeitlich keine Änderungen der Wertverhältnisse eingetreten sind und dem Verkauf keine ungewöhnlichen oder persönlichen Verhältnisse zugrunde gelegen haben (H B 183 Abs. 2 ErbStR 2019). Nach Auffassung des BFH gilt dies nunmehr auch für mittelbare Grundstücksschenkungen. In diesen Fällen sei der Kaufpreis der Immobilie maßgeblich. Dies hat zur Folge, dass regelmäßig ein über dem Sachwert liegender Kaufpreis als Vergleichswert zugrunde gelegt wird. Zwar kann der Steuerpflichtige weiterhin durch Gutachten nachweisen, dass der gemeine Wert niedriger ist, als der im typisierten Bewertungsverfahren ermittelte Wert (§ 198 BewG). Die Fälle, in denen das Bewertungsgesetz einen Ansatz des Grundstücks unterhalb des Verkehrswerts ermöglicht, schränkt der BFH durch die Besprechungsentscheidung aber erheblich ein. 

In Einzelfällen kann die Orientierung an dem für das Grundstück gezahlten Kaufpreis für den Steuerpflichtigen aber auch vorteilhaft sein, wenn er das Grundstück unter fremden Dritten zu einem unterhalb des nach dem Sachwertverfahren zu ermittelnden Preis erwirbt.

Keine Auswirkungen hat die Entscheidung des BFH für die Übertragung von Mietwohn-, Geschäfts- und gemischt genutzten sowie sonstigen bebauten Grundstücken. Hierfür sieht das Gesetz keine Bewertung zum Vergleichswert vor (§ 182 Abs. 3 und 4 BewG). Es gilt das Ertragswert- oder Sachwertverfahren. Hieraus kann sich weiterhin ein Grundbesitzwert ergeben, der unter dem im gewöhnlichen Geschäftsverkehr aufgewandten Kaufpreis liegt. 
 

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