12.12.2019

Aktuelles zur steuerlichen Behandlung des Gesellschafter-Darlehens

Gesellschafter, die ihrer AG Darlehen gewährt haben, die bis zum 27.9.2017 eigenkapitalersetzend geworden sind, können bei Ausfall ihres Rückzahlungsanspruchs im Fall der Veräußerung oder Auflösung (Insolvenz) der Gesellschaft nachträgliche Anschaffungskosten geltend machen. Entgegen erstinstanzlicher Urteile hält der BFH an seiner Vertrauensschutz-Rechtsprechung fest (BFH vom 2.7.2019 IX R 13/18).

Mit Urteil vom 27.9.2017 (IX R 36/15, BStBl. II 2019, 208) hat der BFH zwar entschieden, dass der Ausfall von Gesellschafter-Darlehen grundsätzlich nicht mehr zu nachträglichen Anschaffungskosten führt. Aufgrund der zuvor ergangenen langjährigen Rechtsprechung hat der BFH allerdings die oben geschilderte Vertrauensschutz-Regelung ausgesprochen. Dies war in Literatur und auch erstinstanzlicher Rechtsprechung auf heftigen Widerstand gestoßen. Gleichwohl bleibt der BFH nunmehr bei seiner Vertrauensschutz-Rechtsprechung.

Hintergrund ist, dass die Regelungen zum Eigenkapitalersatz zivilrechtlich bereits mit Wirkung ab 2009 abgeschafft wurden. Gleichwohl hielt die Finanzverwaltung daran fest, dass bei der Qualifizierung des Ausfalls von Gesellschafter-Darlehen als nachträgliche Anschaffungskosten auf die alten Eigenkapitalersatz-Regelungen zurückzugreifen sei.

Nunmehr ist in gefestigter Rechtsprechung festgestellt, dass für Altdarlehen, die bis zum September 2017 eigenkapitalersetzend (nach alten Regeln) geworden sind, die alte Rechtsprechung weiterhin Anwendung findet.

Das Urteil hat für GmbH einen weiteren Aspekt: Erstinstanzlich gab es für die Steuerpflichtigen Nachweisschwierigkeiten im Hinblick auf das Bestehen der Forderung, deren Ausfall als nachträgliche Anschaffungskosten geltend gemacht wurden. Hier verweist der BFH zutreffend auf das Zivilrecht. Ist die Forderung des Gesellschafters in der Bilanz der GmbH als Verbindlichkeit ausgewiesen und ist die Bilanz festgestellt, wirkt die Feststellung der Bilanz als abstraktes Schuldanerkenntnis. Eines weiteren Nachweises bedarf es bezüglich der Existenz der Forderung des Gesellschafters nicht.

In einem weiteren Urteil (vom 6.8.2019 VIII R 18/16) hat der BFH seine Rechtsprechung bezüglich des Ausfalls von sog. Neu-Darlehen bestätigt. Darlehen, die der Gesellschafter unter dem Regime der Abgeltungsteuer (ab 1.1.2009) gewährt hat, können bei Ausfall zum Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 2 EStG führen. Grundsätzlich können Verluste bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nur mit künftigen Überschüssen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden. Anders ist dies jedoch, wenn der Gesellschafter, der das Darlehen gegeben hat, mit mindestens 10 % an der Gesellschaft beteiligt ist. In diesem Fall gilt weder das Teileinkünfteverfahren noch die Beschränkung des § 20 Abs. 6 EStG (§ 32d Abs. 2 Nr. 1b Satz 2 EStG).

Ferner hat der BFH ausgesprochen, dass nicht nur der Ausfall des Darlehens im Rahmen der Insolvenz, sondern auch der Verzicht auf ein wertloses Darlehen zum Verlust nach § 20 Abs. 2 EStG führen kann.

Vor dem Hintergrund dieser Rechtsprechung ist der Gesetzgeber aktiv geworden. Im Jahressteuergesetz ist § 17 Abs. 2a EStG neu eingeführt worden. Damit soll die alte Rechtslage bezüglich der Anerkennung nachträglicher Anschaffungskosten bei Ausfall „eigenkapitalersetzender“ Darlehen wieder hergestellt werden. § 17 Abs. 2a EStG neue Fassung soll erstmals für Veräußerungen nach dem 31.7.2019 gelten, auf Antrag aber auch für frühere Veräußerungen anwendbar sein.

Parallel dazu ist eine Änderung in § 20 Abs. 2 EStG geplant. Es soll klargestellt werden, dass unter „Veräußerung“ im Sinne von § 20 Abs. 2 EStG der Ausfall, der Verzicht usw. wertloser Darlehen zu verstehen ist. Allerdings erfolgt ein Ausgleich bzw. eine Verrechnung nur innerhalb der Einkünfte aus Kapitalvermögen. Ferner wird der jährlich verrechenbare Verlust auf € 10.000,-- pro Jahr begrenzt. Der Rest wird in die Folgejahre vorgetragen.

Damit stellt der Gesetzgeber weitgehend die Rechtslage vor Ergehen der BFH-Rechtsprechung im Jahr 2017 wieder her.

Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht
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