BFH: Hinterziehungszinsen auf hinterzogene Einkommensteuervorauszahlungen neben Hinterziehungszinsen auf hinterzogene Jahressteuer zulässig!

Nach Selbstanzeigen setzen einzelne Finanzämter bereits seit geraumer Zeit Hinterziehungszinsen nicht nur für die hinterzogene Jahressteuer fest, sondern daneben auch für hinterzogene Einkommensteuervorauszahlungen (krit. zu dieser Praxis WOLLWEBER/TALASKA, Stbg 2016, 354). Der Vorteil für den Fiskus: Der Zinslauf wird deutlich nach vorne verlagert. Er beginnt dann jeweils für ¼ des hinterzogenen Vorauszahlungsbetrags zum Fälligkeitstermin der Vorauszahlung. Als Bemessungsgrundlage dient die sich aus der unrichtigen Erklärung des Vorjahres ergebende Vorauszahlungslast des Folgejahres. Die Finanzämter stützen sich dabei auf eine Entscheidung des BFH aus dem Jahr 1997 (vom 15.4.1997 VII R 74/96, BStBl. II 1997, 600). In dieser Entscheidung ging es zwar nicht explizit um Hinterziehungszinsen, sondern um das Verhältnis von Vorauszahlung zu Jahressteuer. Der BFH entschied damals, dass der Hinterziehung von Einkommensteuervorauszahlungen gegenüber der Hinterziehung der Jahreseinkommensteuer ein eigenständiger strafwürdiger Unrechtsgehalt zukomme.

Diese Praxis hat der BFH nun mit Urteil vom 28.9.2021 VIII R 18/18 und unter ausdrücklicher Bezugnahme auf die Entscheidung aus dem Jahr 1997 unter der Voraussetzung gebilligt, dass es zu keiner Überschneidung der Verzinsungszeiträume kommt. Außerdem hat der BFH klargestellt, dass die einjährige Festsetzungsfrist des § 239 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO iVm. Abs. 1 Satz 1 AO in den praktisch häufigen Fällen, in denen keine geänderten Vorauszahlungsbescheide erlassen oder Steuerstrafverfahren eingeleitet werden, nicht zu laufen beginnt. Zinsfestsetzungsbescheide können in diesen Fällen also ohne Beachtung der Einjahresfrist erlassen werden. 

Im Streitfall meldeten die Kläger ausländische Kapitalerträge nach. Das Finanzamt erließ daraufhin erklärungsgemäß geänderte Jahressteuerbescheide und setzte neben Hinterziehungszinsen auf die hinterzogenen Jahressteuern auch Hinterziehungszinsen auf die Vorauszahlungen fest. Hiergegen richtete sich die Klage. Geänderte Vorauszahlungsbescheide wurden zuvor nicht erlassen, ein Steuerstrafverfahren wurde nicht eingeleitet.  

Die wesentlichen Urteilsgründe: 

•    Jahreseinkommensteuer und Vorauszahlungen seien jeweils eigenständig zu betrachten (im Anschluss an BFH vom 15.4.1997 VII R 74/96, BStBl. II 1997, 600). 

•    Eine unzulässige Doppelverzinsung liege nicht vor. Das FG Münster (vom 20.4.2016 7 K 2354/13 E, EFG 2016, 965) hatte dies noch anderes beurteilt und bei kumulativer Hinterziehung von Vorauszahlungen und Jahressteuer eine systemwidrige Doppelbelastung desselben Steueranspruchs mit Hinterziehungszinsen angenommen. 

•    Eine Doppelverzinsung werde dadurch vermieden, dass die Zinsläufe nach folgendem Schema voneinander abgegrenzt werden: 

Der Zinslauf für die Hinterziehungszinsen zu den Einkommensteuervorauszahlungen beginnt mit dem jeweiligen Fälligkeitstag (§ 37 Abs. 1 Satz 1 EStG) und endet mit Beginn des Zinslaufs für die verkürzte Jahreseinkommensteuer. Abweichend davon endet der Zinslauf für die verkürzten Einkommensteuervorauszahlungen mit dem Ende des Karenzzeitraums iSd. § 233a Abs. 2 Satz 1 AO, falls dieser Zeitpunkt vor Bekanntgabe des Jahressteuerbescheids oder der Fälligkeit der Abschlusszahlung liegt.  

Der Zinslauf für die Hinterziehung der Jahreseinkommensteuer beginnt entweder mit Bekanntgabe des unzutreffenden Jahressteuerbescheids oder, bei Festsetzung einer Abschlusszahlung, mit deren Fälligkeit (§ 36 Abs. 4 Satz 1 EStG iVm. § 235 Abs. 2 Satz 1 Hs. 2 AO).

•    Hinsichtlich des Beginns der Festsetzungsfrist beruft sich der BFH auf den Wortlaut: Fehlt es an einer geänderten Vorauszahlungsfestsetzung und der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens könne die Festsetzungsfrist weder beginnen noch ablaufen. 

Fazit: Die Entscheidung erweitert den Anwendungsbereich von Zinsfestsetzungen bei Hinterziehungssachverhalten erheblich. Nicht nur der Zinslauf wird vorverlagert. Auch die Festsetzungsfrist wird für einen Großteil der Fälle praktisch ausgehebelt. Es ist davon auszugehen, dass die Finanzämter zukünftig flächendeckend von dieser Möglichkeit Gebrauch machen werden.  

Beraterhinweis: Steuerberater sollten die Entscheidung des BFH gerade bei der Selbstanzeigeberatung im Blick haben und ihre Mandanten auf die wirtschaftlichen Folgen hinweisen. Bei Prüfung der Zinsbescheide sollte besonderes Augenmerk darauf gelegt werden, ob die Finanzbehörde die Abgrenzung der Zinsläufe beachtet hat. Außerdem sollte im Einzelfall geprüft werden, ob bedingter Vorsatz gegeben ist; nur in diesen Fällen ist die Festsetzung von Hinterziehungszinsen überhaupt zulässig.