Gemeinnützige Kooperationen auf dem Prüfstand: Vorlage an den EuGH

Ein aktuell veröffentlichter Vorlagebeschluss des BFH vom 22.5.2025 (V R 22/23) sorgt derzeit für Unruhe in gemeinnützigen Organisationen und der Finanzverwaltung. Nach Ansicht des BFH bestehen beihilferechtliche Bedenken gegen die Steuerbegünstigung gemeinnütziger Kooperationen. Insoweit hat der BFH dem EuGH die Vorschrift des § 57 Abs. 3 AO zur beihilferechtlichen Prüfung vorgelegt.

Steuerbegünstigte Kooperationen

Nach dem durch das JStG 2020 eingefügten § 57 Abs. 3 AO verfolgt eine gemeinnützige Körperschaft auch dann unmittelbar ihre steuerbegünstigten Zwecke, wenn sie satzungsgemäß mit mindestens einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft zusammenwirkt. Dadurch sollten flexible Kooperationen und arbeitsteiliges Zusammenwirken zwischen Gemeinwohlakteuren ermöglicht und vereinfacht werden. Entgeltliche Tätigkeiten, die eine gemeinnützige Körperschaft für eine andere – ebenfalls gemeinnützige – Organisation erbringt, können dann als Zweckbetrieb steuerbegünstigt sein.

Die Vorschrift ist von hoher Praxisrelevanz: Gemeinnützige Organisationen unterstützen sich wechselseitig durch eine Vielzahl von Lieferungen und Leistungen – teils unentgeltlich (vgl. § 58 Nr. 1 AO), teils aber auch entgeltlich. Bei entgeltlicher Leistungserbringung geht die Finanzverwaltung regelmäßig von einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb aus, was sowohl ertragsteuerlich als auch umsatzsteuerlich (kein ermäßigter Steuersatz, vgl. § 12 Abs. 2 Nr. 8 lit. a UStG), als auch im Rahmen der gemeinnützigen Mittelverwendung erhebliche Probleme aufwirft. Durch Einführung des § 57 Abs. 3 AO entstanden insoweit für den Dritten Sektor erhebliche Gestaltungs- und Vereinfachungsmöglichkeiten.

Finanzverwaltung: Satzungserfordernis

Die Finanzverwaltung ist der – uE unzutreffenden – Ansicht, dass derartige steuerbegünstigte Kooperationen nur möglich sind, wenn die Kooperationsleistungen in den Satzungen beider Körperschaften verankert sind (sog. „doppeltes Satzungserfordernis“). Außerdem müsse die Art und Weise der Kooperation und der konkrete Kooperationspartner in den Satzungen der Beteiligten bezeichnet werden (AEAO Nr. 8 Abs. 1 zu § 57 Abs. 3) AO. Die Praxistauglichkeit der gemeinnützigen Kooperation wird auf diese Weise stark beeinträchtigt. Aus dem Gesetz ergibt sich diese Auffassung nicht. Auch dem Gesetzeszweck (Vereinfachung und praktische Handhabbarkeit) läuft sie eklatant zuwider.

Zu dieser Erkenntnis gelangte zutreffend daher auch das FG Hamburg (26.09.2023 5 K 11/23) in dem Verfahren, das dem Vorlagebeschluss zugrunde liegt (s. hierzu auch unseren Blog vom 19.12.2023 und ausführlich Alvermann/Cremers, DB 2023, S. 2984, 2985). In der Literatur und Praxis wurde überwiegend damit gerechnet, dass der BFH das erstinstanzliche Urteil bestätigt und das „doppelte Satzungserfordernis“ kassiert.

Beihilfekontrolle im Dritten Sektor?

In der Tat hält auch der BFH das „doppelte Satzungserfordernis“ für unzutreffend. Allerdings äußerte der V. Senat – anders als zuvor das FG Hamburg – Zweifel an der beihilferechtlichen Zulässigkeit des § 57 Abs. 3 AO und legt dem EuGH die Vorschrift zur beihilferechtlichen Prüfung vor.

Vereinfacht gesagt geht es um zwei Fragen: Ist die Steuerbefreiung für gemeinnützige Servicekörperschaften iSd. § 57 Abs. 3 AO aufgrund ihrer Wettbewerbsrelevanz trotz der Restriktionen des Gemeinnützigkeitsrechts eine Beihilfe und wenn ja, liegt eine notifizierungspflichtige Neu-Beihilfe (Einführung nach dem 1.1.1958) vor? Der BFH hat beides bejaht.

Dem ist uE nicht zu folgen. Die Steuerbegünstigungen für gemeinnützige Organisationen sind nur um den Preis zu haben, dass die Gewinne ausschließlich den gemeinnützigen Zwecken und damit der Allgemeinheit zugutekommen und die Organisation bei ihrem Wirken strengen Mittelverwendungsvorgaben unterliegt. Das gilt auch für die Begünstigung von Zweckbetrieben. Die besonderen Spielregeln der steuerlichen Gemeinnützigkeit iSd. §§ 51 ff. AO, insbesondere der Grundsatz der gemeinnützigen Mittelverwendung und der Vermögensbindung (§ 55 AO), denen sich gemeinnützige Körperschaften und Servicekörperschaften iSd. § 57 Abs. 3 AO unterwerfen, rechtfertigen uE die Inanspruchnahme von Steuerbegünstigungen und eine Ungleichbehandlung im Wettbewerb gegenüber rein gewinnorientierten For-Profit-Organisationen. Daher gibt es keinen „Vorteil“, der in besonderem Maße durch die EU-Kommission kontrolliert werden müsste.

Außerdem war die Begünstigung von Zweckbetrieben sowie die Möglichkeit von Kooperationen bereits vor dem 1.1.1958 im Gesetz angelegt. Der durch das JStG 2020 eingeführte § 57 Abs. 3 AO sollte zu mehr Rechtssicherheit bei Kooperationen führen und die Zusammenarbeit im Dritten Sektor im Ganzen erleichtern, nicht jedoch völlig neue sachfremde Begünstigungen einführen. Überzeugender wäre daher uE – mit dem FG Hamburg – die Annahme einer Alt-Beihilfe.

Folgen für die Praxis

Das Revisionsverfahren gegen das Urteil des FG Hamburg ist bis zu einer Entscheidung des EuGH ausgesetzt. § 57 Abs. 3 AO bleibt also zunächst bestehen. Ob das EuGH-Verfahren final durchgeführt oder im Revisionsverfahren noch eine andere Form der Erledigung gefunden wird, bleibt abzuwarten.

Falls der EuGH tatsächlich von einer neuen Beihilfe oder einer wesentlichen Umgestaltung einer bereits bestehenden Alt-Beihilfe ausginge, bestünde für den nicht notifizierten § 57 Abs. 3 AO – vorbehaltlich einer Zustimmung durch die EU-Kommission – ein Durchführungsverbot (Art. 108 Abs. 3 Satz 3 AEUV). Steuervergünstigungen, die allein auf § 57 Abs. 3 AO beruhen, wie zB die Anerkennung entgeltlicher Serviceleistungen als Zweckbetrieb, dürften ab diesem Zeitpunkt nicht mehr gewährt werden. Auch Rückforderungsansprüche aufgrund einer rechtswidrigen Beihilfe wären zumindest rechtlich nicht ausgeschlossen.

Positiv festzuhalten ist immerhin, dass der BFH dem „doppelten Satzungserfordernis“ der Finanzverwaltung kurz und knapp eine Absage erteilt. Auch bei derzeit offenen Rechtsbehelfsverfahren und Gesprächen mit der Finanzverwaltung kann darauf hingewiesen werden.

Sollten es der Dritte Sektor und die Finanzverwaltung auf eine beihilferechtliche Entscheidung des EuGH ankommen lassen, stünde viel auf dem Spiel: Auch künftige Reformen des Gemeinnützigkeitsrechts mit Wettbewerbsrelevanz könnten erschwert werden. Für die Praxis gilt es bis dahin, Kooperationen nicht nur über § 57 Abs. 3 AO, sondern durch zusätzliche Gestaltungen (zB im Verbund mit einem Mitteltransfer nach § 58 Nr. 1 AO) zusätzlich abzusichern.