Falsch festgestellte Einlagekonten, die Rettung ist da.

Um die Auslegung von § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG wird seit über 10 Jahren gestritten. Erstmals wurde im Beitrag von Schwedhelm/Olbing/Binnewies, GmbHR 2013, 1233, 1242 die Auffassung vertreten, dass § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG sowohl nach seinem Wortlaut als auch nach der zugrunde liegenden Systematik den Begriff „Einlage“ materiell-rechtlich versteht. Weder der Wortlaut noch die Systematik des Gesetzes stellen auf eine Einlage, die auch im Einlagekonto nach § 27 KStG festgestellt ist, ab. Als einziger hat sich Ott (DStR 2014, 673) dieser Auffassung angeschlossen. Die vom BFH in der hier besprochenen Entscheidung zitierte herrschende Auffassung der Literatur sowie das erstinstanzlich entscheidende Finanzgericht München haben in § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG hineingelesen, dass ein Sonderausweis bei der Erhöhung des Kapitals aus Gesellschaftsmitteln nur dann nicht zu bilden sei, wenn Einlagen zur Kapitalerhöhung verwandt werden, die im Einlagekonto festgestellt seien. Der BFH hat sich nunmehr in seiner Entscheidung vom 25.2.2025 (Az. VIII R 41/23) der bisherigen Mindermeinung in der Literatur angeschlossen und den klaren Wortlaut von § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG sowie der klaren Systematik der Norm zur Geltung verholfen.

Für die Praxis steht damit eine Gestaltung zur Verfügung, die die bestandskräftig falsche Feststellung des Einlagekontos heilen kann. Die Praxis ist nicht mehr nur auf die Korrektur nach § 129 AO angewiesen, die ausgesprochen unsicher ist (vgl. hierzu Binnewies, GmbHR 2024, 727). Die zu niedrige Feststellung des Einlagekontos kann durch die Erhöhung des Nennkapitals aus Gesellschaftsmitteln und anschließender Kapitalherabsetzung geheilt werden.

Beispiel: Im Jahr 2022 leistet A eine Einlage in die Kapitalrücklage der A-GmbH. Eine Feststellung im steuerlichen Einlagekonto unterbleibt. Der Feststellungsbescheid wird bestandskräftig. Im Jahr 2024 erfolgt eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln. Zwar wird nach § 28 Abs. 1 Satz 1 KStG das Einlagekonto um das erhöhte Kapital nicht gemindert, da es mit Null festgestellt ist und nicht negativ werden kann. Die Kapitalerhöhung speist sich gleichwohl handelsrechtlich aus der Kapitalrücklage und materiell-rechtlich aus einer „Einlage“. Nach Wortlaut und Systematik, wie der BFH nunmehr klargestellt hat, ist ein Sonderausweis nach § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG nicht zu bilden, da es insoweit auf eine formale Feststellung der Einlage im Einlagekonto nicht ankommt. Bei der späteren Kapitalherabsetzung und entweder Einstellung in die Kapitalrücklage nebst Feststellung in Einlagekonto oder unmittelbare Auskehrung an die Gesellschafter im Anschluss an die Kapitalherabsetzung kommt es nunmehr nicht mehr zur Dividendenbesteuerung.

Das Urteil ist überaus erfreulich, da es in der Vielzahl der Fälle unzutreffend festgestellter Einlagekonten den steuerpflichtigen Gesellschaften ein Hilfsmittel an die Hand gibt.