Erweiterte Kürzung bei Grundstücksveräußerungen im sechsten Jahr?

Die Veräußerung mehrerer Grundstücke oder Immobilienobjekte führt regelmäßig zu der Frage, ob sich der Steuerpflichtige hierbei noch im Rahmen einer rein vermögensverwaltenden Tätigkeit bewegt oder ob er die Grenze zur gewerblichen Tätigkeit bereits überschritten hat. Diese Abgrenzungsproblematik ist in der Praxis von großer Bedeutung, insbesondere auch im Hinblick auf die Anwendbarkeit der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Der BFH hat hierzu eine aktuelle Entscheidung vom 20.3.2025 III R 14/23 veröffentlicht, wonach bei Veräußerung einer zweistelligen Anzahl von Objekten im sechsten Jahr nach den Grundstückserwerben unter Berücksichtigung der besonderen Umstände des Einzelfalls ein gewerblicher Grundstückshandel zu verneinen sein kann.

I. Sachverhalt

Die A-GmbH war Eigentümerin von insgesamt 15 Grundstücken, welche sie im Jahr 2007 erwarb. Die Grundstücke waren dem Anlagevermögen zugeordnet. Im Jahr 2013 veräußerte die A-GmbH 13 Objekte an eine Erwerberin. Die zwei verbleibenden Grundstücke veräußerte die A-GmbH im Jahr 2015. Im Hinblick auf die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG war zwischen den Beteiligten streitig, ob bei der A-GmbH in den Streitjahren die Voraussetzungen für einen gewerblichen Grundstückshandel vorlagen.

II. Rechtliche Einordnung

1. Voraussetzung für die sog. erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist, dass die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes des Grundstücksunternehmens nicht den Rahmen bloßer Vermögensverwaltung überschreitet. Nach der Rechtsprechung des BFH wird die Grenze von der Vermögensverwaltung zur Gewerblichkeit überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt.
2. Eine zentrale Rolle spielt dabei die von der Rechtsprechung für Fälle des gewerblichen Grundstückshandels entwickelte sog. Drei-Objekt-Grenze. Danach kann von einem gewerblichen Grundstückshandel ausgegangen werden, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs von in der Regel fünf Jahren mehr als drei Objekte veräußert werden. Das Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze entfaltet Indizwirkung im Hinblick auf das Vorliegen bedingter Veräußerungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs.
3. Nach der Rechtsprechung des BFH ist der Fünf-Jahres-Zeitraum nicht als starre Grenze zu verstehen. Ein gewerblicher Grundstückshandel kann daher auch bei Grundstücksveräußerungen nach Ablauf von mehr als fünf Jahren vorliegen. Hierfür müssen jedoch weitere Beweisanzeichen hinzutreten, die von Anfang an auf einen gewerblichen Grundstückshandel schließen lassen. In Betracht kommen nach Auffassung des BFH beispielsweise besondere Branchenkenntnisse des Steuerpflichtigen, eine hauptberufliche Tätigkeit im Baubereich oder eine hohe Zahl von Veräußerungen außerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraums.

III. Entscheidung des BFH

1. Der BFH stimmt der Auffassung der Vorinstanz zu und bejaht die Voraussetzungen der erweiterten Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Die A-GmbH hat durch die Veräußerung der Objekte die Grenze der Vermögensverwaltung nicht überschritten und keinen gewerblichen Grundstückshandel betrieben. Da die A-GmbH während der ersten fünf Jahre nach dem Erwerb kein einziges Objekt veräußert und auch keine Vorbereitungsmaßnahmen hierzu getroffen hat, ist insbesondere die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten worden.
2. Darüber hinaus lagen auch keine weiteren Beweisanzeichen für eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht vor. Der BFH hat zwar im Urteil vom 15.6.2004 VIII R 7/02, BStBl. II 2004, 914 entschieden, dass eine hohe Zahl von Veräußerungen außerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraums oder eine hauptberufliche Tätigkeit im Baubereich eine zumindest bedingte Veräußerungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs indizieren können. Nach Auffassung des BFH ist dieser Entscheidung gleichwohl kein über den Einzelfall hinausgehender Rechtsgrundsatz zu entnehmen, wonach in solchen Fällen stets von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen ist.
3. Während im Fall des Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze die persönlichen oder finanziellen Beweggründe für die Veräußerung von Immobilien grundsätzlich ohne Bedeutung sind und ein unerwartet eintretendes privates Veräußerungsmotiv die Indizwirkung regelmäßig nicht erschüttern kann, besteht im Streitfall durchaus die Möglichkeit, den konkreten Veräußerungsanlass (hier: Das überraschende Versterben eines Gesellschafter-Geschäftsführers) in die Würdigung der besonderen Umstände, die auf eine unbedingte Veräußerungsabsicht im Erwerbszeitpunkt schließen lassen, miteinzubeziehen. Dies gilt insbesondere bei gravierenden Anlässen, wenn keine Anhaltspunkte bestehen, dass ein solches Szenario bereits im Erwerbszeitpunkt vorhersehbar gewesen sein könnte.

Beraterhinweis

Die Prüfung der Drei-Objekt-Grenze erfordert stets eine umfassende Auseinandersetzung mit dem Sachverhalt. Aufgrund der Vielzahl von Einzelfallentscheidungen in der Rechtsprechung lauern in diesem Bereich einige Fallstricke, die es zu beachten gilt. Ob die Voraussetzungen eines gewerblichen Grundstückshandels bzw. der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG tatsächlich vorliegen, ist daher in jedem Einzelfall genau zu prüfen.